熟悉房地产行业税收政策的同仁看过国税发[2009]31号文后应该不难发现，国税发[2009]31号文是在《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发[2001]142号）、《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号，注：2008年前，该文仅适用于内资房地产开发企业）的基础上进行重编修订、补充后而制定的。国税发[2009]31号文充分吸收、借鉴了国税发[2006]31号文的主要内容，并有机结合了国税发[2001]142号文的重要内容，并根据目前房地产开发行业特殊业务情况，对需要规范的部分内容予以了增删、合并调整。
二、重要变化
对照国税发[2001]142号、国税发[2006]31号两文，笔者关注到国税发[2009]31号文有以下内容显得较为重要，需引起各位同仁予以关注。 （一）“核定征收”需慎用
文件第四条明确规定：税务机关不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理。据悉，目前仍有部分省市主管税务机关对一些房地产企业在其成立时就事先核定应税所得率，再按其实现的销售收入征收企业所得税。看来，国税发[2009]31号文对此种行为划上了“休止符”。
（二）计税毛利率“重生”
国税发[2009]31号文第八条对于企业销售未完工开发产品的计税毛利率规定了最低幅度，与国税发[2006]31号规定相比，项目计税毛利率分别下降了5个百分点（除经济适用房等项目外）。
值得特别关注的是，与《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号，2008年4月11日发布）规定相比又另有明显不同。国税函[2008]299号规定：企业在（除经济适用房等外）未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额预交企业所得税，且预计利润率分别高于国税发[2006]31号中相同项目的计税毛利率5个百分点。
这对房地产开发企业而言，不仅预缴方法改变了，且预缴率也下降了。这应该是“双重政策利好”吧！
（三）委“外”销售 佣金标准统一
国税发[2009]31号文第二十条规定：“企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。”这与原适用于外商投资房地产开发企业的扣除标准是一致的，也就是说从此内资、外资房地产企业委“外”销售时，佣金的扣除限额统一为委托销售收入的10%。
（四）自用产品折旧扣除有限制
国税发[2009]31号文规定：转为自用的开发产品，实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。这与《国税发[2006]31号》的规定相比区别明显，但对企业的最终影响不大。如果房地产企业将实际使用时间累计未超过12个月的“固定资产”销售了，既然不允许扣除折旧，但是“固定资产”的计税余值应该是未扣除折旧后的原值了。 （五）明确了计税成本对象的确定原则。
这是国税发[2009]31号文的新规定，即企业在确定成本对象时要遵循：可否销售原则、分
类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则、权益区分原则。需要注意的是，成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。这是比较严格的管理规定，尽管看似没有实质内容。 （六）确定了成本分配方法
国税发[2009]31号文对于共同成本和不能分清负担对象的间接成本，规定了四种分配方法，具体包括：占地面积法、建筑面积法、直接成本法、预算造价法。此外，国税发[2009]31号文还明确规定：土地成本，一般按占地面积法进行分配；单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配；借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配；其他成本项目的分配法由企业自行确定。熟悉成本核算的同仁多数知道，不同的成本分配方法计算出来的成本计算对象的成本可能会相差悬殊，如何选择科学、合理、有效的成本分配方法，是业内人士值得深思的一个问题。 （七）直面“预提费用”
多少年以来，“预提费用”不论是对房地产企业工作的同仁而言，还是对从事房地产行业税收征管、稽查的人士而言，都是一个难以解开的“结”，是个“言之不尽、挥之不去”的“老大难”问题，也是税收征纳双方分岐严重的地方。
为此，国税发[2009]31号文第三十二条予以了明确：其一、出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%；其二、公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。其三、应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。除此几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。
同时，第三十四条规定：“企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。”
笔者认为，尽管按规定可以预提的费用范围非常小，但这毕竟是国税发[2009]31号文一个非常大的进步，体现了总局“与时俱进”、“实事求是”的理念，实乃可喜可贺之事。 （八）历史遗留问题的解决
国税发[2009]31号文第三十八条规定：“从事房地产开发经营业务的外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法进行税务处理。”
众所周知，新企业所得税法自2008年1月1日开始实行，原外商投资房地产开发企业在2007年12月31日前取得的未完工开发产品预售收入一般都已经按当时的规定（以预售收入与预计利润率之积并入当期利润总额）预交过所得税了，若按国税发[2009]31号文第三十八条规定，其在2008年是需要按相应的计税毛利率，重新计算其应预交的企业所得税了。哪么原来已经在2007年12月31日之前按预计利润率计算预交的所得税又该如何处理呢？有等总局日后发文明确。
三、不容忽视的最后条款。
国税发[2009]31号文第三十九条规定：该文件自2008年1月1日起执行。这将对房地产开发企业2008年度的企业所得税汇缴工作产生非常大的影响。如前文所述，若企业在进行2008年度企业所得税预缴时，对于取得的预售收入已经按《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）规定的方法及预计利润率预缴了2008年度的税款，那么在年度汇算清缴时，务必要按《国税发[2009]31号文》规定的方法及要求，计算预售收入应税的预计毛利额，再合并计算2008年度应纳税所得额，以此计算申报缴纳企业所得税。 四、结束语
国税发[2009]31号文虽然是姗姗来迟，但终归没有错过“企业所得税汇缴”的好时节，这对于从事房地产企业所得税征、纳的双方而言应该都是个“好消息”。只不过在实务工作过程中要注意该文与原来文件不一致的地方，尤其是发生重要变化的部分，更是值得重视。 房地产开发企业所得税处理新旧对照表
房地产开发企业所得税处理新旧对照表
2006年31号文 一、已经完工开发产品的条件 二、关于完工开发产品的税务处理问题 2009年新31号文 异同点分析 第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建共同点：三个条件相同。 不同点：新31号文对企造、销售住宅、商业用房以及（一）符合下列条件之其他建筑物、附着物、配套设一的，应视为开发产品已经施等开发产品。除土地开发之完工： 外，其他开发产品符合下列条的开发产品。并且将完工开发1、竣工证明已报房地产件之一的，应视为已经完工： 产品认定条件由原来的一般管理部门备案的开发产品 (一) 开发产品竣工（成本对象）； 证明材料已报房地产管理部2、已开始投入使用的开门备案。 发产品（成本对象）； (二) 开发产品已开3、已取得了初始产权证始投入使用。 明的开发产品（成本对象）。 (三) 开发产品已取表述上升到“总则”。 条件适用“除土地开发之外”进行了界定，并明确上述三个业房地产开发经营业务范围得了初始产权证明。 二、核定征收方式的认定 九、关于征收管理问题 第四条 企业出现《中华共同点：依据《中华人民人民共和国税收征收管理法》共和国税收征收管理法》第三（二）开发企业出现下第三十五条规定的情形，税务列情形之一的，税务机关可机关可对其以往应缴的企业缴的企业所得税按核定征收对其以往应缴的企业所得税所得税按核定征收方式进行方式进行征收、管理，这是为按核定征收方式进行征收、征收管理,并逐步规范,同时管理并逐步规范,同时按《中按《中华人民共和国税收征收华人民共和国税收征收管理管理法》等税收法律、行政法法》等税收法律、法规的规规的规定进行处理，但不得事定进行处理，但不得事先规先确定企业的所得税按核定定开发企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。 征收方式进行征收、管理。 1、依照法律、行政法规的规定可以不设账簿的； 不同点：新31号文直接依据《中华人民共和国税收征收管理法》规定的情形，取消原31号文的列举方式，这样2、依照法律、行政法规执行起来依据更加充分。并且的规定应当设置但未设置账将征收管理问题提升到“总薄的； 则”里来加以表述，依法治理3、擅自销毁账簿的或者拒不提供纳税资料的； 房地产开发经营业务企业所得税的意图可见一斑。 征收、管理”。 所得税按核定征收方式进行都明确“不得事先确定企业的征管补救措施，新旧两个文件防止房地产税收流失的一种十五条规定的情形对以往应4、虽设置账簿，但账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐，难以查账的； 5、发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的； 6、纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。 三、开发产品销售收入的范围认定 二、关于完工开发产品的税务处理问题 第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现（四）开发产品销售收金、现金等价物及其他经济利入的范围为销售开发产品过益。企业代有关部门、单位和程中取得的全部价款，包括企业收取的各种基金、费用和现金、现金等价物及其他经附加等，凡纳入开发产品价内济利益。开发企业代有关部或由企业开具发票的，应按规门、单位和企业收取的各种定全部确认为销售收入；未纳基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内并由企业之入开发产品价内或由开发企外的其他收取部门、单位开具业开具发票的，应按规定全发票的，可作为代收代缴款项部确认为销售收入；凡未纳进行管理。 入开发产品价内并由开发企共同点： 业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。
六、开发产品先出租再出售问题 二、关于完工开发产品的税务处理问题 不同点：新31号文取消此项规定。 5、开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。 七、视同销售问题 六、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题 第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、1、视同销售的范围都是奖励、对外投资、分配给股东开发企业将开发产品转或投资人、抵偿债务、换取其作固定资产或用于捐赠、赞奖励、对外投资、分配给股东将用于捐赠、赞助、职工福利、共同点： 助、职工福利、奖励、对外他企事业单位和个人的非货或投资人、抵偿债务、换取其投资、分配给股东或投资人、币性资产等行为，应视同销他企事业单位和个人的非货抵偿债务、换取其他企事业售，于开发产品所有权或使用单位和个人的非货币性资产权转移，或于实际取得利益权2、以开发产品所有权或等行为，应视同销售，于开利时确认收入（或利润）的实使用权转移，或于实际取得利发产品所有权或使用权转现。确认收入（或利润）的方益权利时确认收入（或利润）移，或于实际取得利益权利法和顺序为： 的实现； 时确认收入（或利润）的实 （一）按本企业近期现。确认收入（或利润）的或本年度最近月份同类开发方法和顺序为： 产品市场销售价格确定； （一）按本企业近期或 （二）由主管税务机本年度最近月份同类开发产关参照当地同类开发产品市品市场销售价格确定； 场公允价值确定； （二）由主管税务机关 （三）按开发产品的参照当地同类开发产品市场成本利润率确定。开发产品的公允价值确定； 成本利润率不得低于15%,具（三）按开发产品的成体比例由主管税务机关确定。 本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。 八、计税毛利率的确定 发产品转作固定资产”不作为视同销售范围。 不同点：新31号文中“开 的方法和顺序相同。 3、确认收入（或利润）币性资产等行为； 一、关于未完工开发产品的税务处理问题 第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各共同点： 1、两个文件都规定了计省、自治、直辖市国家税务局、（一）经济适用房项目地方税务局按下列规定进行必须符合建设部、国家发展确定: 改革委员会、国土资源部、利率不得低于3%； 中国人民银行《关于印发〈经（一）开发项目位于省、不同点： 2、经济适用房的计税毛税毛利率； 济适用房管理办法〉的通知》自治区、直辖市和计划单列市（建住房[2004]77号）等有人民政府所在地城市城区和1、新31号文取消了原关法规的规定,其预售收入的计税毛利率不得低于3%。（二）开发项目位于地及开发企业对经济适用房项目地级市城区及郊区的，不得低的预售收入进行初始纳税申于10%。 报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明 （三）开发项目位于适用房计税毛利率的三个级次分别调减5个百分点； 2、新31号文对非经济规定； 郊区的，不得低于15％。 31号文对经济适用房的有关材料。凡不符合规定或未附其他地区的，不得低于5％。 3、新31号文增加了“限送有关部门的批准文件以及(四)属于经济适用房、限其他相关证明材料的，一律价房和危改房的，不得低于定。 按销售非经济适用房的规定3%。 计算缴纳企业所得税。 4、新31号文将计税毛利率的确定作了授权规定。 （二）非经济适用房开发项目预计计税毛利率按以下规定确定： 价房和危改房”不得低于3%规1、开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于20％。 2、开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于15%。 3、开发项目位于其他地区的，不得低于10％。 九、预计毛利额与实际毛利额的调整 一、关于未完工开发产品的税务处理问题 第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按1、企业销售未完工开发预计计税毛利率分季(或月)开发企业开发、建造的计算出预计毛利额，计入当期住宅、商业用房以及其他建应纳税所得额。开发产品完工筑物、附着物、配套设施等后，企业应及时结算其计税成开发产品，在其未完工前采本并计算此前销售收入的实取预售方式销售的，其预售际毛利额，同时将其实际毛利收入先按预计计税毛利率分额与其对应的预计毛利额之实际毛利额与预计毛利额之季(或月)计算出当期毛利间的差额，计入当年度企业本额，扣除相关的期间费用、项目与其他项目合并计算的营业税金及附加后再计入当应纳税所得额。 期应纳税所得额，待开发产1、原31号文规定按预计品结算计税成本后再行调 在年度纳税申报时，计税毛利率分季(或月)计算企业须出具对该项开发产品不同点： 间差异调整情况的报告。 企业须出具对该项开发产品2、在年度纳税申报时，税所得额； 预计毛利额并计入当期应纳产品必须分季(或月)计算出共同点： 整。 实际毛利额与预计毛利额之出当期毛利额，扣除相关的期间差异调整情况的报告以及间费用、营业税金及附加后再二、关于完工开发产品税务机关需要的其他相关资计入当期应纳税所得额，新的税务处理问题 料。 „„ 31号文规定按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额后直接计入当期应纳税（三）开发产品完工后，所得额； 开发企业应于年度纳税申报前将其完工情况报告主管税务机关。在年度纳税申报时，开发企业须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告以及税务机关需要的其他相关资料。 2、新31号文对实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告不再强调“须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告”。 上述差异调整情况鉴定报告的基本内容包括：开发项目的地理位置及概况、占地面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面积、预售收入及其毛利额、实际销售收入及其毛利额、开发成本及其实际销售成本等。 十、开发产品预租收入实现的确认 三、关于开发产品预租收入的确认问题 第十条 企业新建的开发共同点：出租方取得的预产品在尚未完工或办理房地租价款按租金确认收入的实产初始登记、取得产权证前，现。 开发企业新建的开发产与承租人签订租赁预约协议品在尚未完工或办理房地产的，自开发产品交付承租人使初始登记、取得产权证前，用之日起，出租方取得的预租与承租人签订租赁预约协议价款按租金确认收入的实现。 的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。 十一、开发产品成本、费用的扣除问题 八、关于开发产品成本、费用的扣除问题 第十一条 企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开开发企业在进行成本、发产品计税成本、已销开发产费用的核算与扣除时，必须品计税成本与未销开发产品按规定区分期间费用和开发计税成本。 产品成本、开发产品会计成本与计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品税成本”的规定。 区分“开发产品会计成本与计不同点：新31号文取消共同点：对成本、费用的核算与扣除作了原则规定。 规定，在此无须赘述。 时按租金支出进行税前扣除”“承租方支付的预租费用同不同点：新31号文取消计税成本的界限。 （一）开发企业在结算第十二条 企业发生的期不同点：新31号文对扣除项目原则规定更加清楚。 开发产品的计税成本时，按间费用、已销开发产品计税成以下规定进行处理： 本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。 1、开发产品建造过程中发生的各项支出，当期实际发生的，应按权责发生制的原则计入成本对象；当期尚未发生但应由当期负担的，除税收规定可以计入当期成本对象的外，一律不得计入当期成本对象。 （二）下列项目按以下规定进行扣除： 第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销共同点：可售面积单位工程成本和已销开发产品的计售的可售面积和可售面积单税成本计算公式相同。 1、已销开发产品的计税位工程成本确认。可售面积单成本。当期准予扣除的已销位工程成本和已销开发产品开发产品的计税成本，按当的计税成本按下列公式计算期已实现销售的可售面积和确定： 可售面积单位工程可售面积单位工程成本确成本=成本对象总成本÷成本认。可售面积单位工程成本对象总可售面积 和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定： 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面可售面积单位工程成本象”，这样更加工吻。 面积”前加了定语“成本对确定的公式中的分母“总可售算公式中的分母在原31号文的可售面积单位工程成本计不同点：新31号文确定=成本对象总成本÷总可售面积 积×可售面积单位工程成本 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本 4、维修费用。开发企业第十五条 企业对尚未出相同点：维修费用的扣除对尚未出售的开发产品和按售的已完工开发产品和按照范围相同。 照有关法律、法规或合同规有关法律、法规或合同规定对不同点：单列条款，表述定对已售开发产品（包括共已售开发产品（包括共用部更加准确。 用部位、共用设施设备）进位、共用设施设备）进行日常行日常维护、保养、修理等维护、保养、修理等实际发生实际发生的费用，准予在当的维修费用，准予在当期据实期扣除。 5、共用部位、共用设施扣除。 第十六条 企业将已计入不同点：新31号文取消“代收代缴的维修基金和预提设备维修基金。开发企业将销售收入的共用部位、共用设已计入销售收入的共用部施设备维修基金按规定移交的维修基金不得扣除”规定。 位、共用设施设备维修基金给有关部门、单位的，应于移按规定移交给有关部门、单交时扣除。 位的，应于移交时扣除。代收代缴的维修基金和预提的维修基金不得扣除。 6、开发企业在开发区内第十七条 企业在开发区相同点：配套设施的处理建造的会所、停车场库、物内建造的会所、物业管理场规定相同。 业管理场所、电站、热力站、所、电站、热力站、水厂、文水厂、文体场馆、幼儿园等体场馆、幼儿园等配套设施，配套设施，按以下规定进行按以下规定进行处理： 处理： (一)属于非营利性不同点：新31号文将“停车场库”建造单列为第三十三条，不再按照是否属于营利性标准划分，并作了明确规定。 （1）属于非营利性且产且产权属于全体业主的，或无权属于全体业主的，或无偿偿赠与地方政府、公用事业单赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设位的，可将其视为公共配套施，其建造费用按公共配套设设施，其建造费用按公共配施费的有关规定进行处理。 套设施费的有关规定进行处 (二)属于营利性的，理。 或产权归企业所有的，或未明（2）属于营利性的，或确产权归属的，或无偿赠与地产权归开发企业所有的，或方政府、公用事业单位以外其未明确产权归属的，或无偿他单位的，应当单独核算其成赠与地方政府、公用事业单本。除企业自用应按建造固定位以外其他单位的，应当单资产进行处理外，其他一律按独核算其成本。除开发企业建造开发产品进行处理。 自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。 十二、计税成本的核算 第二十五条 计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包括固定资产，下同）过程不同点：新31号文增加条款，对计税成本进行原则定义。 中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。 八、关于开发产品成本、费用的扣除问题 第二十六条 成本对象是共同点：体现了权责发生指为归集和分配开发产品开制和收付实现制的统一。 发、建造过程中的各项耗费而（一）开发企业在结算确定的费用承担项目。计税成开发产品的计税成本时，按本对象的确定原则如下： 以下规定进行处理： 不同点：新31号文将计税成本对象的确定原则归纳为可否销售原则、分类归集原 （一）可否销售原则。则、功能区分原则、定价差异1、开发产品建造过程中开发产品能够对外经营销售原则、成本差异原则、权益区发生的各项支出，当期实际的，应作为独立的计税成本对发生的，应按权责发生制的象进行成本核算；不能对外经原则计入成本对象；当期尚营销售的，可先作为过渡性成未发生但应由当期负担的，本对象进行归集，然后再将其除税收规定可以计入当期成相关成本摊入能够对外经营本对象的外，一律不得计入销售的成本对象。 当期成本对象。 （二）分类归集原则。2、开发产品必须按一般对同一开发地点、竣工时间相经营常规和会计惯例合理地近、产品结构类型没有明显差划分成本对象，同时还应将异的群体开发的项目，可作为各项支出合理地划分为直接一个成本对象进行核算。 成本、间接成本和共同成本。 （三）功能区分原则。„„ 开发项目某组成部分相对独理规定。 合理确定成本对象的备案管性，并增加了企业在开工之前分原则六原则，更具可操作4、计入开发产品成本的立，且具有不同使用功能时，费用必须是真实发生的，除可以作为独立的成本对象进税收另有规定外，各项预提行核算。 （或应付）费用不得计入开 （四）定价差异原则。发产品成本。 开发产品因其产品类型或功5、计入开发产品成本的能不同等而导致其预期售价费用必须符合国家税收规存在较大差异的，应分别作为定。与税收规定不一致的，成本对象进行核算。 应以税收规定为准进行调（五）成本差异原则。开整。 发产品因建筑上存在明显差6、开发产品完工后应在异可能导致其建造成本出现规定的时限内及时结算其计较大差异的，要分别作为成本税成本，不得提前或滞后。对象进行核算。 如结算了会计成本，则应按 （六）权益区分原则。税收规定将其调整为计税成开发项目属于受托代建的或本。 多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。 成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。 十三、开发产品计税成本支出的内容 八、关于开发产品成本、费用的扣除问题 第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下： 共同点：开发产品成本支出的内容包括前期工程费、基础设施建设费、公共配套设施„„ （一）土地征用费及拆迁费、土地征用及拆迁费、建筑补偿费。指为取得土地开发使2、开发企业发生的应计用权（或开发权）而发生的各入开发产品成本中的费用，项费用，主要包括土地买价或包括前期工程费、基础设施出让金、大市政配套费、契税、建设费、公共配套设施费、耕地占用税、土地使用费、土土地征用及拆迁费、建筑安地闲置费、土地变更用途和超装工程费、开发间接费用等，面积补交的地价及相关税费、前后发生的费用支出如何归应根据实际发生额按以下规拆迁补偿支出、安置及动迁支定进行分摊： 出、回迁房建造支出、农作物（1）属于成本对象完工补偿费、危房补偿费等。 前发生的，应按计税成本结（二）前期工程费。指项算的规定和其他有关规定直目开发前期发生的水文地质接计入成本对象。 勘察、测绘、规划、设计、可（2）属于成本对象完工行性研究、筹建、场地通平等后发生的，应按计税成本结前期费用。 算的规定和其他有关规定， （三）建筑安装工程首先在已完工成本对象和未费。指开发项目开发过程中发业计税成本核算的一般程序有具体规定。 类分摊在下面第二十八条企算的内容，属于成本对象完工规定了上述各项费用支出核不同点：新31号文具体等。 安装工程费、开发间接费用完工成本对象之间进行分生的各项建筑安装费用。主要摊，然后再将应由已完工成包括开发项目建筑工程费和本对象负担的部分，在已销开发项目安装工程费等。 开发产品和未销开发产品之（四）基础设施建设费。间进行分摊。 指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。 （五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。 （六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。 十四、企业计税成本核算 八、关于开发产品成本、费用的扣除问题 第二十八条 企业计税成本核算的一般程序如下： 共同点：企业计税成本都强调是“实际发生的”，对预提费用和待摊费用都作了明确„„ （一）对当期实际发生的规定。 各项支出，按其性质、经济用3、应付费用。开发企业途及发生的地点、时间区进行发生的各项应付费用，可以整理、归类，并将其区分为应凭合法凭证计入开发产品计计入成本对象的成本和应在中对“当期实际发生的”、“应税成本或进行税前扣除，其当期税前扣除的期间费用。同预提费用除税收另有规定时还应按规定对在有关预提已完工成本对象应负担的”、外，不得在税前扣除。 费用和待摊费用进行计量与“本期已完工成本对象”等都确认。 作了核算的程序性规定，并强调对本期未完工和尚未建造（二）对应计入成本对象的成本对象应当负担的成本中的各项实际支出、预提费费用，应分别建立明细台帐。 用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本, 并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、计入成本对象中的”、“期前业计税成本核算的一般程序不同点：新31号文在企在建成本对象和未建成本对象。 （三）对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。 （四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。 （五）对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。 八、关于开发产品成本、费用的扣除问题 第二十九条 企业开发、建造的开发产品应按制造成1、规定应计入开发产品本法进行计量与核算。其中，（一）开发企业在结算应计入开发产品成本中的费开发产品的计税成本时，按用属于直接成本和能够分清以下规定进行处理： 成本对象的间接成本，直接计同成本和不能分清负担对象„„ 入成本对象，共同成本和不能的间接成本，应按受益的原则分清负担对象的间接成本，应3、开发产品完工前发生按受益的原则和配比的原则的直接成本、间接成本和共分配至各成本对象，具体分配同成本，应按配比原则将其方法可按以下规定选择其一： 分配至各成本对象。其中，积、建筑面积等方法计算分直接成本和能够分清成本负（一）占地面积法。指按配。 担对象的间接成本，直接计已动工开发成本对象占地面入成本对象中；共同成本以积占开发用地总面积的比例及因多个项目同时开发或先进行分配。 后滚动开发而不能分清负担 1.一次性开发的，按对象的间接成本，应按各个某一成本对象占地面积占全成本对象（项目）占地面积、部成本对象占地总面积的比建筑面积或工程概算等方法例进行分配。 计算分配。 业在成本计量和核算时选择。 直接成本法、预算造价法共企不同点：新31号文详细介绍了占地面积法、建筑面积法的分配方法，同时还列举了2、分配方法有按占地面对象。 和配比的原则分配至各成本成本，直接计入成本对象；共和能够分清成本对象的间接成本中的费用属于直接成本共同点： 2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。 期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。 （二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。 1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。 2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。 （三）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。 （四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。 二、关于完工开发产品的税务处理问题 第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企共同点：规定对已完工开发产品在完工年度要按规定业所得税汇算清缴前选择确结算计税成本，未按规定结算„„ 定计税成本核算的终止日，不（二）开发产品完工后，得滞后。凡已完工开发产品在开发企业应根据收入的性质完工年度未按规定结算计税不同点：将31号文强调和销售方式，按照收入确认成本，主管税务机关有权确定企业“在完工年度企业所得税的原则，合理地将预售收入或核定其计税成本，据此进行汇算清缴前选择确定计税成确认为实际销售收入，同时纳税调整，并按《中华人民共本核算的终止日”，不得滞后。 按规定结转其对应的计税成和国税收征收管理法》的有关的主管税务机关将依法作出处理。 本，计算出该项开发产品实规定对其进行处理。 际销售收入的毛利额。该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，或未对其实际销售收入毛利额和预售收入毛利额之间的差额进行纳税调整的，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。 十五、特定事项的税务处理 四、关于合作建造开发产品的税务处理问题 第五章 特定事项的税务处理 1、按约定分配开发产品开发企业以本企业为主 第三十六条 企业以的税务处理方法相同； 共同点： 体联合其他企业、单位、个本企业为主体联合其他企业、2、按约定分配项目利润人合作或合资开发房地产项单位、个人合作或合资开发房的所得税处理方法相同； 目，且该项目未成立独立法地产项目，且该项目未成立独人公司的，按下列规定进行立法人公司的，按下列规定进不同点：新31号文规定处理： 行处理： 对“投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相（一）凡开发合同或协 （一）凡开发合同或关的税务处理”与新所得税法议中约定向投资各方分配开协议中约定向投资各方（即合规定相一致，不再强调原31发产品的，开发企业在首次作、合资方，下同）分配开发号文“凭开发企业的主管税务分配开发产品时，如该项目产品的，企业在首次分配开发机关出具的证明按规定补交已经结算计税成本，其应分产品时，如该项目已经结算计企业所得税”的规定。 配给投资方（即合作、合资税成本，其应分配给投资方开方，下同）开发产品的计税发产品的计税成本与其投资成本与其投资额之间的差额额之间的差额计入当期应纳计入当期应纳税所得额；如税所得额；如未结算计税成未结算计税成本，则将投资本，则将投资方的投资额视同方的投资额视同预售收入进销售收入进行相关的税务处行相关的税务处理。 理。 （二）凡开发合同或协 （二）凡开发合同或议中约定分配项目利润的，协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理: 应按以下规定进行处理： 1、开发企业应将该项目 1. 企业应将该项目形成的营业利润额并入当期形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分企业所得税，不得在税前分配配该项目的利润。同时不能该项目的利润。同时不能因接因接受投资方投资额而在成受投资方投资额而在成本中本中摊销或在税前扣除相关摊销或在税前扣除相关的利的利息支出。 息支出。 2、投资方取得该项目的 2.投资方取得该项营业利润应视同取得股息、目的营业利润应视同股息、红红利，凭开发企业的主管税利进行相关的税务处理。 务机关出具的证明按规定补 交企业所得税。 五、关于以土地使用权第三十七条 企业以换取共同点：将土地使用权投资其他企业房地产开发项目投资开发项目的税务处理问开发产品为目的，将土地使用题 权投资其他企业房地产开发的税务处理方法相同。 项目的，按以下规定进行处（一）企业、单位以换理： 取开发产品为目的，将土地使用权投资房地产开发项目 企业应在首次取得的，按以下规定进行处理： 开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品1、企业、单位应在首次两项经济业务进行所得税处取得开发产品时，将其分解理，并按应从该项目取得的开为转让土地使用权和购入开发产品（包括首次取得的和以发产品两项经济业务进行所后应取得的）的市场公允价值得税处理，并按应从该项目计算确认土地使用权转让所取得的开发产品（包括首次得或损失。 取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。 十六、其他规定 十、关于适用减免税政策问题 取消此条规定，税收优惠政策统一于新企业所得税法规定。 根据房地产开发业务的特点，房地产开发企业和以销售（包括代理销售）开发产品为主的企业不得享受新办企业的税收优惠。 十一、关于本通知适用范围和执行时间问题 第三十八条 从事房地产开发经营业务的外商投资企1、新31号文适用于企业在2007年12月31日前存本通知适用于各种经济有销售未完工开发产品取得性质的内资房地产开发企的收入，至该项开发产品完工业，以及从事房地产开发业后，一律按本办法第九条规定务的其他内资企业。各省、的办法进行税务处理。 自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局第三十九条 本通知自2、执行时间不同。 业； 原31号文仅适用于内资企业，包括内资、外资等企业；不同点： 应联合制定具体实施办法，2008年1月1日起执行。 并报国家税务总局备案。 本通知自2006年1月1日起执行
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